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Stimmt das so?

Reihengeschäfte/Innergemeinschaftliche Dreiecksgeschäfte

Expertise-Nr. RG3000900 (Stand 01.01.2012)
Sachverhalt

Innergemeinschaftliche Umsätze, Drittlandsumsätze und unentgeltliche Wertabgaben:

Reihengeschäfte/Innergemeinschaftliche Dreiecksgeschäfte

Die Beförderung oder Versendung (Warenbewegung) unmittelbar vom ersten Lieferer bis zum letzten Abnehmer in der Kette/Reihe erfolgt durch:

Den ersten Lieferer

Ort, an dem die Warenbewegung beginnt:

Inland

Ort, an dem die Warenbewegung endet:

Drittland

Expertise

I. Steuertatbestand

Es liegt ein Reihengeschäft vor, dem fiktiv mehrere zeitlich und räumlich nacheinander stattfindende Lieferungen zugrunde liegen. Die Beförderung oder Versendung (Warenbewegung) vom ersten Unternehmer an den letzten Abnehmer ist im vorliegenden Fall der Lieferung vom ersten Lieferer an den ersten Abnehmer zuzuordnen (§ 3 Abs. 6 Satz 5 UStG).

Beurteilung der Lieferung des ersten Lieferers:

Ort der Beförderungs- oder Versendungslieferung (bewegte Lieferung) des ersten Unternehmers an den ersten Abnehmer in der Reihe liegt dort, wo die Warenbewegung beginnt (§ 3 Abs. 6 Satz 1 UStG): Der Lieferer muss sich daher im Inland für Zwecke der Umsatzsteuer registrieren lassen, sofern für ihn bisher noch kein inländisches Finanzamt zuständig ist. Die Lieferung ist dort steuerbar, jedoch steuerfrei, da die Voraussetzungen nach § 6 Abs.1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. § 4 Nr. 1 a) UStG für eine steuerfreie Ausfuhrlieferung erfüllt sind.

Die Steuerfreiheit für die Ausfuhrlieferung wird nur gewährt, wenn der erste Lieferer sowohl buch- als auch belegmäßig den Nachweis über das Vorliegen der Voraussetzungen des § 6 UStG erbringt (§ 6 Abs. 4 UStG).

Beurteilung der Einfuhr des ersten Abnehmers:

Der erste Abnehmer tätigt im Drittland, in dem die Warenbewegung endet, eine Einfuhr nach den dort geltenden Vorschriften.

Beurteilung der Lieferungen, die der Beförderungs- oder Versendungslieferung nachfolgen:

Der Ort der Lieferungen, die der Beförderungs- oder Versendungslieferung folgen (ruhende Lieferungen) liegt im Drittland, da dort die Warenbewegung endet (§ 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 2 UStG): Die Lieferer müssen sich daher im Drittland, in dem die Warenbewegung endet, für Zwecke der Umsatzsteuer registrieren lassen. Die Lieferungen sind nach den dort geltenden Vorschriften steuerbar und steuerpflichtig.

II. Rechnungsausstellung

Rechnungen für Umsätze, die nach dem 31. Dezember 2003 ausgeführt werden, müssen das Folgende enthalten:

den vollständigen Namen und die vollständige Anschrift des Lieferers und des Abnehmers. Den Anforderungen ist genügt, wenn sich auf Grund der in die Rechnung aufgenommenen Bezeichnungen der Name und die Anschrift sowohl des Lieferers als auch des Abnehmers eindeutig feststellen lassen. Abkürzungen, Buchstaben, Zahlen und Symbole dürfen verwendet werden, wenn die Bedeutung in der Rechnung oder in anderen Unterlagen eindeutig festgelegt wird. Die erforderlichen anderen Unterlagen müssen beim Aussteller und Empfänger der Rechnung vorhanden sein.
die dem leistenden Unternehmer vom Finanzamt erteilte Steuernummer oder die ihm vom Bundeszentralamt für Steuern erteilte ID-Nummer.
das Ausstellungsdatum.
eine fortlaufende Nummer mit einer oder mehreren Zahlenreihen, die zur Identifizierung der Rechnung vom Rechnungsaussteller einmalig vergeben wird (Rechnungsnummer).
die Menge und die Art (handelsübliche Bezeichnung) der gelieferten Gegenstände. Abkürzungen, Buchstaben, Zahlen oder Symbole dürfen verwendet werden, wenn die Bedeutung in der Rechnung oder in anderen Unterlagen eindeutig festgelegt wird. Die erforderlichen anderen Unterlagen müssen beim Aussteller und Empfänger der Rechnung vorhanden sein.
den Zeitpunkt der Lieferung oder der Vereinnahmung des Entgelts, sofern dieser Zeitpunkt feststeht und nicht mit dem Ausstellungsdatum der Rechnung identisch ist. Als Zeitpunkt der Lieferung kann der Kalendermonat angegeben werden, in dem die Lieferung erfolgt.
das Entgelt für die Lieferung (§ 10 UStG) sowie jede im Voraus vereinbarte Minderung des Entgelts, sofern sie nicht bereits im Entgelt berücksichtigt ist.
einen Hinweis darauf, dass für die Lieferung eine Steuerbefreiung gilt.
Entgelt ist nach § 10 Abs. 1 Satz 2 UStG alles, was der Abnehmer aufwendet, um die Lieferung zu erhalten, jedoch abzüglich der Umsatzsteuer.

Die Rechnung kann aus mehreren Dokumenten bestehen, aus denen sich die nach § 14 Abs. 4 UStG geforderten Angaben insgesamt ergeben. In einem dieser Dokumente sind das Entgelt und der darauf entfallende Steuerbetrag jeweils zusammengefasst anzugeben und alle anderen Dokumente zu bezeichnen, aus denen sich die übrigen Angaben nach § 14 Abs. 4 UStG ergeben. Die Angaben müssen leicht und eindeutig nachprüfbar sein.

Für den Ausweis der deutschen Umsatzsteuer ist der Rechnungs- oder Zahlungsweg unerheblich.

III. Belegnachweis

1.1 Allgemeines zum belegmäßigen Nachweis der Ausfuhr

Aus Belegen muss sich eindeutig und leicht nachprüfbar ergeben, dass der Gegenstand in das Drittlandsgebiet ausgeführt worden ist (§ 8 UStDV). Dabei ist zu unterscheiden zwischen Beförderungs- und Versendungsfällen. Darüber hinaus sind gegebenenfalls gesonderte Nachweise im Falle der Be- und Verarbeitung vor der Ausfuhr zu führen.

Die Einzelheiten des Ausfuhrnachweises werden in §§ 9 bis 11 UStDV geregelt. Die darin enthaltenen Regelungen "sollen" beachtet werden. Der Ausfuhrlieferer kann den Ausfuhrnachweis auf sein Risiko auch anders führen. Die Anerkennung eines abweichend geführten Ausfuhrnachweises setzt zumindest voraus, dass sich der Ausfuhrvorgang eindeutig und leicht nachprüfbar aus Belegen ergibt (§ 8 UStDV). Weiteres zu Ort, Zeitpunkt und Aufbewahrung des Nachweises in Abschn. 6.5 UStAE. Verschiedene Sonderfälle des Ausfuhrnachweises werden in Abschn. 6.9 UStAE behandelt (Versendung mit der Eisenbahn, Postsendungen, Ausfuhr von Druckerzeugnissen und Kfz. mit eigener Antriebskraft).

Die Unterlagen für den Ausfuhrnachweis sind nach § 147 Abs. 3 AO sechs Jahre aufzubewahren.

1.2 Ausfuhrnachweis in Beförderungsfällen

Wird der Liefergegenstand vom liefernden Unternehmer in das Drittlandsgebiet befördert, soll die Ausfuhr durch eine Urkunde nachgewiesen werden, die folgende Angaben enthält (§ 9 UStDV, Abschn. 6.6 UStAE):

Name und Anschrift des Unternehmers

Handelsübliche Bezeichnung und Menge des ausgeführten Gegenstandes

Ort und Tag der Ausfuhr

Ausfuhrbestätigung der den Ausgang des Gegenstandes aus dem Gemeinschaftsgebiet überwachenden Grenzzollstelle

An die Stelle der Ausfuhrbestätigung treten bei Ausfuhren im gemeinsamen und gemeinschaftlichen Versandverfahren oder bei Ausfuhr mit Carnet TIR, wenn diese Verfahren nicht bei einer Grenzzollstelle beginnen, die folgenden Bestätigungen:

Ausfuhrbestätigung der Abgangsstelle, die bei einer Ausfuhr im gemeinsamen oder gemeinschaftlichen Versandverfahren nach Eingang des Rückscheins, bei einer Ausfuhr mit Carnet TIR nach Eingang der Erledigungsbestätigung erteilt wird, sofern sich daraus die Ausfuhr ergibt

oder eine Abfertigungsbestätigung der Abgangsstelle in Verbindung mit einer Eingangsbescheinigung der Bestimmungsstelle im Drittlandsgebiet

Ausführliche Erläuterungen in Abschn. 6.6 UStAE.

Ist es "nicht möglich" oder "nicht zumutbar", die Ausfuhr durch einen Beleg mit einer Bestätigung der Grenzzollstelle oder der Abgangszollstelle nachzuweisen, darf der Unternehmer den Ausfuhrnachweis auch durch andere Belege führen (Abschn. 6.6 Abs. 6 UStAE). Diese Ausnahmeregelung wird von den Finanzämtern eng ausgelegt.

Der Ausfuhrnachweis von Werklieferungen unterliegt besonderen Anforderungen (Abschn. 6.6 Abs. 5 UStAE).

1.3 Ausfuhrnachweis in Versendungsfällen

Wird der Liefergegenstand durch den liefernden Unternehmer oder durch den Abnehmer in das Drittlandsgebiet versendet, soll der Ausfuhrnachweis regelmäßig durch einen Versendungsbeleg oder durch einen sonstigen handelsüblichen Beleg geführt werden (§ 10 UStDV, Abschn. 6.7 UStAE).

Der Versendungsbeleg kann z. B. aus einem Frachtbrief, Konnossement, Postlieferungsschein oder deren Doppelstücke bestehen (§ 10 Abs. 1 Nr. 1 UStDV, Abschn. 6.7 Abs. 1 UStAE).

Ein sonstiger handelsüblicher Beleg kann insbesondere aus einer Bescheinigung des beauftragten Spediteurs oder einer Versandbestätigung eines vorangehenden Lieferers bestehen. Die Ausfuhrbestätigung soll entsprechend dem amtlichen Formularvordruck erteilt werden. Nach § 10 Abs. 1 Nr. 2 UStDV soll der handelsübliche Beleg enthalten (Abschn. 6.7 Abs. 2 UStAE):

Name und Anschrift des Ausstellers sowie Tag der Ausstellung

Name und Anschrift des Unternehmers sowie des Auftraggebers, wenn dieser Unternehmer ist

Handelsübliche Bezeichnung und Menge des ausgeführten Gegenstandes

Ort und Tag der Ausfuhr oder Ort und Tag der Versendung in das Drittlandsgebiet

Empfänger und Bestimmungsort im Drittlandsgebiet

Versicherung des Ausstellers, dass die Angaben in dem Beleg aufgrund von Geschäftsunterlagen gemacht wurden, die im Gemeinschaftsgebiet nachprüfbar sind

Unterschrift des Ausstellers

Ist es dem Unternehmer in Versendungsfällen "nicht möglich" oder "nicht zumutbar", den Ausfuhrnachweis auf diese Weise zu führen, so kann er die Ausfuhr nach § 10 Abs. 2 UStDV wie in Beförderungsfällen (§ 9 UStDV) nachweisen (Abschn. 6.7 Abs. 3 UStAE).

IV. Buchmäßiger Nachweis

Einschließlich der Angaben des Ausfuhrnachweises müssen alle Voraussetzungen der Steuerbefreiung auch noch "buchmäßig" nachgewiesen werden (§ 13 UStDV, Abschn. 6.10 UStAE). Dass diese Voraussetzungen gegeben sind, muss sich eindeutig und leicht nachvollziehbar aus der Buchführung ergeben.

Der Nachweis besteht aus fortlaufenden Aufzeichnungen in Verbindung mit aufbewahrten Belegen. Die Belege und Aufzeichnungen bilden ähnlich einem Buch in der Weise eine Einheit, dass von den Aufzeichnungen leicht auf die Belege (Bestellschreiben, Verträge, Rechnungsdoppel, Beförderungs- und Versendungsnachweis, Bestätigungen) zurückgegriffen werden kann. Die erforderlichen Angaben brauchen nicht sämtlich aufgezeichnet zu werden. Sie können sich auch in Belegen finden. Ein bloßer Belegnachweis genügt aber nicht. Aufzeichnungen und Belege müssen gegenseitig Verweisungen enthalten.

Die Aufzeichnungen müssen unmittelbar nach Ausführung des jeweiligen Umsatzes vorgenommen werden. Der buchmäßige Nachweis darf nachträglich lediglich um einen später eingegangenen Ausfuhrnachweis ergänzt werden. Solange kein buchmäßiger Nachweis gegeben ist, darf die Ausfuhrlieferung nicht als steuerfrei behandelt werden.

Inhalt und Umfang des buchmäßigen Nachweises sind durch Sollvorschriften geregelt (§ 13 Abs. 2 bis 6 UStDV. Der Ausfuhrlieferer darf ihn auf sein Risiko in eindeutig und leicht nachprüfbarer Weise auch anders führen (§ 13 Abs. 1 Satz 2 UStDV).

Regelmäßig soll für den buchmäßigen Nachweis das Folgende aufgezeichnet werden (§ 13 Abs. 2 UStDV):

Handelsübliche Bezeichnung und Menge des Gegenstandes der Lieferung

Namen und Anschrift des Abnehmers

Tag der Lieferung

Vereinbartes Entgelt oder bei der Besteuerung nach vereinnahmten Entgelten das vereinnahmte Entgelt und den Tag der Vereinnahmung

Art und Umfang einer Bearbeitung oder Verarbeitung vor der Ausfuhr

die Ausfuhr

Handelt es sich nicht um einen ausländischen sondern einen inländischen Abnehmer, soll der Unternehmer zusätzlich aufzeichnen (§ 13 Abs. 3 UStDV):

Eine Beförderung oder Versendung durch ihn selbst

Bestimmungsort

V. Buchungshinweise

Steuerfreie Ausfuhr in das Drittlandsgebiet

z. B. Bank
an
Steuerfreie Umsätze § 4 Nr. 1a UStG (Automatikkonto)





SKR03:



z. B. 1200
an
8120





SKR04:



z. B. 1800
an
4120


Wareneingang im Drittland steuerbar

Wareneingang im Drittland steuerbar an z. B. Bank

SKR03:
3551 an z. B. 1200

SKR04:
5551 an z. B. 1800




Expertise-Nr. RG3000900